1. Die Grundsätze
- Die KG passiviert die Darlehensschuld in der Gesamthandsbilanz.
- Der Kommanditist aktiviert die Darlehensforderung in der Sonderbilanz.
- Die Darlehensschuld und die Darlehensforderung werden korrespondierend/ spiegelbildlich bilanziert.
2. Keine TW-AfA auf eine notleidende Darlehensforderung
- Der Kommanditist kann keine TW-AfA auf die notleidende Darlehensforderung in seine Sonderbilanz vornehmen.
- Der BFH begründet das damit, dass das Darlehen in der Gesamtbilanz der PersGes Eigenkapital darstellt.
- Eine TW-AfA auf Eigenkapital ist nicht möglich.
- Der Kommanditist kann die TW-AfA auf die notleidende Darlehensforderung erst im Rahmen seines Ausscheidens aus der PersGes gewinnwirksam geltend machen.
- Durch die Entnahme (beim Ausscheiden oder einer Insolvenz der KG) wird der Verlust realisiert.
3. Darlehensverzicht erhöht das steuerliche Kapitalkonto
- 15a EStG findet ausschließlich für das Gesamthandsvermögen der KG Anwendung.
- Das Sonderbetriebsvermögen wird durch § 15a EStG nicht tangiert.
- Durch den Darlehensverzicht und die Umbuchung auf das Kapitalkonto des Kommanditisten steigt das Verlustausgleichsvolumen.
- Aufgrund der Korrespondenz gilt das auch bei einer wertlosen Forderung.
4. Die bösartige Regelung des § 15a (1a) EStG
- Aufgrund der gesetzlichen Regelung (Nicht-Anwendungs-Gesetz zu einem anderslautenden BFH-Urteil) erhöhen nachträgliche Einlagen den Verlustausgleich nur im Einlagenjahr.
- Die überschießende Einlage erhöht nicht den Verlustausgleich in den Folgejahren, sie verpufft somit im Ergebnis.
5. Wie müssen wir gestalten?
- Der Darlehensverzicht wird nur bis zur Höhe des verrechenbaren Verlustes ausgesprochen.
- Im Ergebnis zwingt § 15a (1a) EStG dazu, einen Teilverzicht über mehrere Jahre auszusprechen.
Gestaltungsbeispiel
- Verrechenbarer Verlust für die Jahre 2019 und 2020 jeweils 500.000 €
- Darlehensverzicht in 2019 500.000 €
- Darlehensverzicht in 2020 500.000 €
Fehlerhafte Gestaltung
- Verrechenbarer Verlust für die Jahre 2019 und 2020 jeweils 500.000 €
- Darlehensverzicht in 2019 1.000.000 €
- Durch die überschießende Einlage in 2019 für 2020 verpufft die Wirkung.
- Der Verlust in 2020 ist nur verrechenbar.
6. Was sagt Wacker dazu und was müssen wir tun (vgl. Schmidt/Wacker EStG § 15 EStG RZ 117)?
- Wacker hält die gesetzliche Regelung für verfassungswidrig.
- Er rät dazu entsprechende Fälle offen zu halten.
- Als StB müssen wir natürlich den sicheren Weg wählen und den Darlehensverzicht immer nur in Höhe der verrechenbaren Verluste aussprechen.